行为审计处理处罚力度：理论框架和经验数据分析

　　 以上借鉴法学理论中的刑罚力度相关理论，提出了行为审计处理处罚力度理论框架。我国的政府审计主要是以行为审计为重点，下面用这个理论框架来分析我国政府审计处理处罚力度，以一定程度上验证这个理论框架。 
　　 （一）我国地方政府审计处理处罚效果 
　　 以“每个审计项目平均违规金额”的变动情况来刻画我国政府审计处理处罚的效果，每个审计项目平均违规金额=违规金额/审计单位数。我国的审计机关分为四种：审计署业务司、派出审计局、特派员办事处、地方审计机关，由于无法分别计算审计署业务司、派出审计局、特派员办事处的审计覆盖率，所以，本文仅以地方审计机关的相关数据来分析。根据最近10年《中国审计年鉴》的地方审计机关相关数据，计算结果如表1所示。 
　　 表1的数据显示，地方审计机关每个审计项目平均违规金额都呈现上升趋势，这表明地方审计处理处罚的预期效果并未能达到。 
　　 根据本文前面的理论框架，审计处理处罚效果不好可能有两个原因，一是地方审计机关的审计处理处罚程度并不在一个满意区间，二是审计处理处罚程度与发现违规的概率协调不同。 
　　 （二）我国地方政府审计处理处罚力度 
　　 通过处罚率、司法移送率、纪检监察移送率三个指数来刻画地方审计机关的处理处罚力度。根据最近10年《中国审计年鉴》的地方审计机关相关数据，上述三个指标计算如表2所示。表2数据显示，我国地方政府审计处理处罚力度较弱。 
　　 （三）我国地方政府审计发现违规的概率 
　　 根据本文前面的理论框架，审计处理处罚效果还受到审计发现违规概率与审计处理处罚程度之间是否协调的影响。本文前面的数据显示，我国地方政府审计处理处罚力度较弱，如果存在较高的发现违规的概率，则审计处理处罚效果也会得到改进。那么，我国地方审计机关发现违规的概率又如何呢？ 
　　 从理论上来说，要发现违规，首先要对该单位进行审计;其次，在审计中能发现已经存在的违规问题。所以，发现违规的概率=审计覆盖率×违规问题发现率。由于数据所限，无法计算违规问题发现率，我们假定其处于合理保证水平，此时，关键的变量就是审计覆盖率，如果审计覆盖率高，则发现违规的概率也高。 
　　 审计覆盖率=审计单位数量/（机关法人数+事业法人数+国有企业单位数） 
　　 机关法人数、事业法人数和国有企业单位数来源于《中国基本单位统计年鉴》和《全国经济普查年鉴》。根据上述公式和数据，计算的我国地方审计机关的审计覆盖率如表3所示。表3数据显示，我国地方审计机关的审计覆盖率较低。 
　　 总体来说，由于我国地方审计机关审计处理处罚力度较弱，再加上审计覆盖率较低，使得审计的惩处功能和预防功能都发挥不好，审计处理处罚的预期效果未能达到。本文理论框架能解释我国地方政府审计的处理处罚效果。 
　　 
　　 五、结论和启示 
　　 对违规行为的审计处理处罚，其目的是惩处违规行为，并发挥预防功能。然而，达到上述目的，是否实行“酷刑”式的处理处罚效果越好呢？或者，是否实行“宽容”式的处理处罚效果越好呢？另外，审计处理处罚力度不能只考虑其效果，还必须考虑其成本，如果制度成本过大，效果再好也是瑕疵制度。上述这些问题，可以归结为审计处理处罚力度问题。本文借鉴法学理论中的刑罚力度相关理论，构建审计处理处罚力度理论框架，并用这个理论框架来分析我国地方政府审计处理处罚力度。 
　　 审计处理处罚力度既不能太大，也不能太小，而是存在一个满意区间，这个区间就是合理区间。最佳审计处理处罚力度的确定需要以委托人及利益相关者对违规行为的容忍程度及违规行为发生的严重程度为基础。委托人及利益相关者对违规的容忍程度越低，对审计处理处罚的需求就越大;违规行为发生越是严重，对审计处理处罚的需求就越大。由于违规发现和违规处理处罚具有不同的边际成本，最佳审计处理处罚力度的确定需要与违规行为发现概率相协调，只有二者的边际投入产出比相等时，审计处理处罚力度才能达到最佳。 
　　 以“每个审计项目平均违规金额”的变动情况来刻画我国地方政府审计处理处罚的效果，数据显示，地方审计机关每个审计项目平均违规金额都呈现上升趋势，这表明地方审计处理处罚的预期效果并未能达到。其原因是，我国地方审计机关审计处理处罚力度较弱，再加上审计覆盖率较低，使得审计的惩处功能和预防功能都发挥不好，审计处理处罚的预期效果未能达到。 
　　 本文的发现启示我们，要优化审计处理处罚效果，需要审计处理处罚力度和审计覆盖率协调运作，从我国地方审计机关当前的情况来看，需要同时提升审计处理处罚力度和审计覆盖率。 
　　 
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