论绩效棱柱与作业基础预算的结合

摘要:随着作业成本法在先进制造企业中的广泛应用，利用作业成本法提供的成本信息进行作业管理的理论及实务纷纷涌现。尤其是作业基础预算管理，从企业战略和顾客需求出发，通过建立以价值增值为目标的预算程序，逐渐展示出优越性，从而成为理论界的研究重点。另外，越来越多的企业重视绩效管理，而预算管理中许多绩效体系提出的“从战略中获得方法”实际上是对绩效测量方法的误解。引入绩效管理的先进理论对作业基础预算管理进行研究，能使两方面都发挥更加有效的作用。本文就是从此思路出发来探讨基于绩效棱柱的作业基础预算管理。

关键词:绩效棱柱；作业基础预算；流程
　　
　　随着高新技术的迅速发展、顾客类型的日益复杂以及先进制造模式的出现，作业成本法在先进制造企业中得到了广泛的应用。利用作业成本法提供的成本信息进行成本控制、预算管理、生产管理等的作业管理理论及实务纷纷涌现，尤其是作业基础预算管理，从企业战略和顾客需求出发，通过建立以价值增值为目标的预算程序，打破了传统预算中存在的内在束缚，弥补了其不足，逐渐展示出优越性，从而成为理论界的研究重点。然而，预算管理中许多绩效测量体系提出的“从战略中获得方法”实际上是对绩效测量方法的误解，而真正决定测量的起点是“谁是组织的利益相关者，以及他们的要求是什么”。因此，在作业基础预算管理研究及应用中，应该重视利益相关者的重要作用，将相关理论引入作业基础预算管理理论的研究中，这其中最有代表性的就是绩效棱柱理论。
　　
　　一、作业基础预算管理的基本思想与内容
　　
　　随着企业经营环境和管理方式的转变，传统的以产品为基础的预算管理因为脱离企业战略和偏重财务指标等内在的根本性缺陷无法得到实质的改善，逐渐成为企业发展的隐患。作业基础预算是以作业成本法的资源消耗观为基础编制企业预算的方法。根据“作业消耗资源，产品消耗作业”的原理，作业基础预算从战略和顾客需求出发，是“建立在作业层次上的一种管理过程，以达到对成本和经营业绩的持续改善”。其最大优势就是通过这种预算管理模式，能够达到企业资源的最有效配置。
　　作业基础预算管理主要包括五方面的内容：制定企业战略目标；作业基础预算编制；制定一套平衡的绩效衡量和目标体系；预算执行过程中的分析与控制；绩效考核与评价。其目的是预测未来企业对资源的需求量。与作业成本法相比，它不局限于成本计算，它的范围更广，并和企业其他的一些管理职能结合起来，构成企业战略过程的一部分。
　　
　　二、绩效棱柱理论
　　
　　绩效棱柱是由英国著名学者安迪·尼利、克里斯·亚当斯和迈克·肯尼尔利创建的一个全面的绩效衡量结构模型。绩效棱柱框架的基础是利益相关者的价值概念。
　　绩效棱柱展示的是全面的绩效衡量结构，它包括互相关联的五个方面的内容：
　　
　　(一)利益相关者的满意
　　绩效测量方法就是为了帮助人们朝着他们想要达到的方向而设计的。它帮助管理者明确是否将达到他们确定的目标。很多绩效测量体系都提出“从战略中获得方法”。事实上却是从根本上误解了这些方法的目的和战略角色。战略并不是最终的目的，而只是所选择的路线——如何达到所期望的目标的路线。现在绝大多数的组织所采取的战略是由一系列的改进行为和管理者的创新来支配的，如提高市场占有率、扩大产品线等，这些都是有价值的，但这些却不是最终的目标。在执行这些创新和行为的时候应该是抱着这样的信念，即它们能够使组织更好地在各种利益相关者之间分配价值。然而，这些利益相关者对于组织的重要性并不是不变的。因此，决定测量什么的起点不应该是“这个组织的战略是什么?”，而应该是“谁是组织的利益相关者以及他们的愿望和要求是什么?”
　　
　　(二)利益相关者的贡献
　　绩效棱柱中很微妙的但非常重要的一个问题就是“利益相关者的贡献”和“利益相关者的满意”正好相反。一方面，利益相关者对公司提出要求，如投资者要求从公司获得投资收益，债权人要求从公司获得利息等：另一方面，公司也对利益相关者提出要求，如公司要求投资者和债权人为企业提供资金等。其中，利益相关者对公司的要求也就是利益相关者的满意是企业战略的出发点，而公司对利益相关者的要求也就是利益相关者的贡献大小则直接影响着企业战略的实施及企业最终目标的实现，因此测量、了解利益相关者的贡献是非常有必要的。
　　
　　(三)战略
　　在了解了前两个问题后，“组织应该采取什么样的战略才能保证其利益相关者的需求得到满足(同时还必须保证满足自己的要求)”就成为关键问题。
　　
　　(四)流程
　　战略失败的一个关键原因是组织的流程与其战略不匹配。因此接下来需要明确“设置什么样的流程才能执行战略”。流程是那些能不能使组织运转的东西，它们是关于做什么、在什么地方做、什么时候做以及如何执行的蓝图。
　　
　　(五)能力
　　能力可以定义为一个组织的人力、实践、技术和基础结构的结合，它们共同代表了组织通过截然不同的运作方式为其利益相关者创造价值的能力。
　　绩效棱柱可以帮助组织确定关键的战略、流程和能力中需要强调的部分，从绩效测量和管理的角度来看，这些都是为了满足利益相关者和组织的各种各样的愿望和要求。
三、绩效棱柱理论与作业基础预算的结合
　　
　　(一)结合的意义
　　绩效棱柱是基于利益相关者的全面绩效衡量模型，从利益相关者的需求和贡献出发，体现了相关者利益最大化的企业目标，考虑了企业战略、流程和能力，从多个维度对企业绩效进行分析。
　　对于绩效棱柱而言，1　采用作业成本不仅能提高财务方面关联信息的精确度，而且也为在内部业务活动中采用作业管理、进行成本降低活动、提高产品和服务质量等提供了保障，这正是作业基础预算与绩效棱柱有机结合的意义所在。2　将绩效棱柱与作业基础预算管理进行结合，使管理的目标变成实现相关者利益最大化，在实践中有利于企业从利益相关者角度考虑企业发展，激发各利益相关者主体的积极性和协同性，获得财务活动的规模效益。3　该目标理论可以杜绝和减少利润最大化与股东财富最大化可能产生隐瞒生产能力和财务真实情况的不规范和扭曲的理财行为，引导企业理财行为向规范化、合理化方向发展。4　这不仅能够相对解决作业基础预算管理现有模型中存在的一些问题，而且理论上也丰富了作业基础预算管理理论的研究，弥补了以相关者利益最大化为目标进行作业基础预算管理研究的空白。
　　
　　(二)结合点分析
　　将绩效棱柱与作业基础预算管理相结合的关键点在于“流程”，通过作业基础预算对流程的替换来实现以相关者利益最大化为目标的作业基础预算管理。基于此思
路，将绩效棱柱模型展开，用作业基础预算来替换流程，组成作业基础预算管理模型。这里存在一问题，就是绩效棱柱对利益相关者的需求和贡献、战略、流程和能力五个方面都进行了指标设定并要求对五个方面进行绩效考核，但考虑到结合后模型的可操作与绩效考核要求，该模