国有大中型水利企业内部控制问题研究

与财务、销售、物流等部门交流客户信用状况，三家企业的呆滞存货没有及时反馈有关部门要求处理。从信息系统的使用来看，大多数企业都只使用了财务管理系统，没有一家企业运用了投资和信用管理系统，使用销售、采购、物流管理系统的也很少。
　　5．检查与监督的问题
　　调查显示，各企业对检查与监督还比较重视，一般都设有独立的内部审计部门，并有计划、有针对性地对相关业务进行审计检查。但是调查也发现，内部审计部门被赋予的职权有限，发现的一些问题并没有得到及时有效的处理，特别是没有一家企业在董事会下设立审计委员会或类似机构对企业经营者进行监督，这使得内部审计的力度大打折扣。另外，不管是企业的内审还是聘请中介机构开展的独立审计，审计的内容都没有涉及对内部控制本身的评价，这也大大降低了检查监督的效率。
　　四、问题产生的原因
　　会计学家冯均科的研究指出，公有产权结构下内部控制效率相对来说比较低：“我国相当一部分国有企业，内部控制处在初稚状态，甚至流于形式……几乎很少有企业自觉检讨本单位的内部控制制度的缺陷并设法予以改进”；朱荣恩等2004年通过对152家企业(其中国有企业112家)内部会计控制应用效果的实证研究也证明，从企业类型来看，国有企业的内部会计控制比较薄弱。本调查虽然没有参照对象，而且所取样本较少，但由于调查的企业具有一定的代表性，所以有理由认为国有大中型水利企业内部控制本身存在较大的问题。
　　1．技术层面的原因
　　(1)没有针对具体的业务流程设计关键控制点明确的内部控制制度COSO报告明确指出，内部控制要建立在成本与效益原则的基础上，内部控制并不是要消除任何滥用职权的可能性，最关键的是要进行全面的风险评估，找出最可能发生风险的环节，设置控制点。
　　(2)企业内部控制的信息技术手段落后
　　被调查的企业都没有建立信用管理系统和投资管理系统，大部分企业也没有建立销售、采购、物流等管理系统，对于授信额度、投资决策、折让额度、资金预警等没有适时控制手段，不能对物流、资金流进行跟踪控制，各个业务的信息也不能及时进行沟通。技术手段的落后，让内部控制的效果大打折扣，同时也增加了人为主观或客观犯错的可能。
　　(3)国家没有建立健全相关内部控制的法律规范
　　阎达五在2OO1年指出“尽管内部控制的目标呈多元化趋势，会计控制在内部控制系统中的核心地位始终未动摇”，但是认为内部控制就是会计控制的思想也是错误的。事实上国外自20世纪80年代末开始就逐步放弃了内部会计控制的提法，原因就是因为仅靠会计控制难以达到内部控制的目标。
　　(4)我国的大部分注册会计师缺乏对内部控制进行评审的专业知识有学者认为注册会计师难以帮助企业改善内部控制的原因是注册会计师受专业限制，难以开展有效的内部控制审核。
　2．思想意识层面的原因
　　(1)忽视企业文化建设
　　2003年3月18日，美国注册会计师协会(AICPA)发布财务报告内部控制审计的征求意见稿，提出内部控制缺陷分为设计缺陷和执行缺陷，其中设计缺陷是技术性问题，执行缺陷则主要是因为企业文化的不健全。我国的国有大中型企业更多地停留在用刚性制度进行内部控制的阶段，而没有意识到企业文化与内部控制的密切关系。调查显示，只有一家水利企业把企业文化作为完善内部控制的重要因素。在企业文化的建设中，计划经济意识、官本位意识、封闭经营意识、“贵义贱利”意识、轻视管理意识等还不同程度地存在于人们的头脑中，阻碍了企业文化的发展。
　　(2)管理理念不能完全适应内部控制制度建设
　　一般而言，内部控制制度主要是由管理者来进行设计，管理当局的管理理念，比如管理者的个人管理风格、对待风险的态度和控制风险的方法、对会计报表所持的态度等会对内部控制起到很大的影响作用。调查中发现，国有大中型水利企业的管理者普遍缺乏风险意识，管理上主观随意性较大，长官意识较强，缺乏规范性和严肃性。特别是被调查的企业领导人都有行政级别，而且级别都很高，这使得管理者管理风格上也趋向行政行为，对市场的经营缺乏风险意识。
　　3．制度层面的原因
　　鉴于企业法人治理结构与内部控制的重要关系，对制度层面原因的研究也从法人治理人手。法人治理结构是企业内部的一种产权制度，这种制度确定了企业相关者如何分配企业的产权。法人治理结构中最为核心的也就是剩余控制权与剩余索取权的安排，也就是说企业相关方包括股东、董事会、经理、员工以及外部相关者如债权人、国家等如何分配剩余控制权与剩余索取权。
　　会计学家几乎一致认为董事会制度是法人治理结构的核心，同时又是内部控制的核心。研究却发现，尽管从规范的角度看，完善的董事会制度能促进企业加强内部控制，但对国有企业实证的研究却几乎找不到很完善的董事会。对国有大中型水利企业的调查也证实了这一点。现代企业理论认为，企业的剩余索取权与剩余控制权应该统一，如果两者不统一，控制权就成为一种“廉价投票权”，因为享有控制权的人并不承担企业的经营风险，也就不太可能通过内部控制约束自己的行为。
　　所以，国有大中型企业的董事会由于先天不足不可能成为内部控制的核心。又由于信息不对称等因素，国有大中型企业内部控制的重点应转到经营层。至于没有设立董事会的国有企业，更应以经营者为内部控制的核心。
　　冯均科把经营者缺乏动力加强内部控制归因于“政府缺乏一套有效的激励机制使经营者获得一定剩余索取权”，并指出：“当其认识到一切企业财产流失与自己利益息息相关时，他就具有强化企业内部约束机制的积极性。”据国务院发展研究中心、国家统计局等部门前段时间针对3539位企业高管的调查，92．9％的国有企业的高管认为自己的责任与风险没有得到合理的报酬，74．3％的人认为最有效的激励因素是“与业绩挂钩的高收入”。由于报酬较低，而且与企业收益不相关联，所以国有企业的经营者职务消费、用国有资产为自己谋私利等现象非常严重，代理成本非常之高，实证研究证明中国国有企业的代理成本相当于60％-70％的利润潜力，即现存的国有企业体制下代理成本使企业效率只达到30-40％。如果内部控制制度很规范，就会给经营者职务消费、牟取私利制造障碍。所以经营者并不情愿去健全内部控制制度。
　　要让高管获得剩余索取权，一个前提条件就是企业的剩余收益能得到准确、科学的计量。我国国有企业在实践中忽视剩余计量规则，是因为国有企业特别是大中型企业的剩余收益难以计量导致了难以确定科学的剩余计量规则，而国有大中型企业剩余收益难以计量的原因，则是其普遍承担了政策性负担。著名经济学家林毅夫在2004年将政策性负担分为两方面：一是战略性政策负担，即在传统赶超战略影响下投资于不具备优势的产业所形成的负担；二是社会性政策负担，即国有企业承担过多的冗员、工人福利及社会公益性事业等社会职能。国有大中型水利企业的政策性负担就更加明显了，几乎任何一个水利枢纽工程都同时承担了大量的社会公益性事业，如防洪等。国家对于这些负担往往会给予一些政策上的优惠，比如垄断、特许甚至财政补贴等。国有大中型水利企业一个明显的政策优惠就是价格垄断，企业一旦出现亏损，国家可